Czy można skorygować fakturę do zera?

W większości firm osoby wystawiające faktury nie biorą udziału w negocjowaniu warunków poszczególnych umów sprzedaży. W rezultacie zdarza się, że standardowe udokumentowanie transakcji odbiega od ustaleń poczynionych w tym zakresie przez strony umowy, a kontrahent życzy sobie wystawienia nowej, _ prawidłowej _ faktury (uważając, że ta którą dostał jest błędna). Jeśli faktura została wprowadzona do obrotu nie ma możliwości jej anulowania. Podatnicy zastanawiają się zatem, czy możliwe jest w takim przypadku zastosowanie tzw. korekty do zera oraz wystawienie w miejsce skorygowanej faktury nowej zgodniej z oczekiwaniami kontrahenta. Dla przykładu przeanalizujmy następującą sytuację.

_ Spółka X w styczniu 2014 r. dokonała dostawy towarów. W tym też miesiącu Spółka X rozpoznała obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej transakcji. W celu udokumentowania transakcji również w styczniu 2014 r. Spółka X wystawiła fakturę. W treści faktury Spółka X wskazała dwie pozycje dotyczące odrębnie towaru oraz jego transportu. Nabywca towarów prosi jednak o wystawienie dwóch faktur - odrębnie w odniesieniu do towaru oraz usługi transportowej. Czy Spółka może spełnić prośbę kontrahenta poprzez skorygowanie do zera faktury wystawionej w styczniu 2014 r. oraz wystawienie nowych faktur odrębnie dla dostawy towarów oraz usługi transportowej. _

Na wstępie zauważyć należy, że ustawodawca wprost wskazuje przypadki, w których należy wystawić fakturę korygującą.

Według art. 29a ust.10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Ponadto, art. 106j ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnik wystawia fakturę korygującą w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 (tj. skont)
,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 (zaliczki),
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Żaden z przypadków wskazanych w przytoczonych wyżej przepisach nie znajduje zastosowania na gruncie przedstawionego wyżej stanu faktycznego. Zauważyć należy, że faktura wystawiona przez Spółkę dokumentuje rzeczywistą transakcję, która zaistniała w kształcie wynikającym z treści tej faktury. Zgodnie bowiem ze stanem faktycznym, Spółka dokonała zarówno dostawy towarów, jak i ich transportu. Ewentualna korekta przedmiotowej faktury wiązałaby się zatem wyłącznie z prośbą nabywcy towarów o udokumentowanie transakcji poprzez wystawienie dwóch odrębnych faktur - oddzielnie dla dostawy towarów oraz oddzielnie dla usługi transportowej.

W analizowanym przypadku nie zostały spełnione przesłanki, których zaistnienie uprawniałoby Spółkę do wystawienia faktury korygującej. Zaznaczenia wymaga, że w rozpatrywanym przykładzie nie można mówić w szczególności o pomyłce w rozumieniu art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Jak już wcześniej wskazano, faktura wystawiona przez Spółkę dokumentuje rzeczywistą transakcję, która zaistniała w kształcie wynikającym z treści tej faktury. W związku z tym, z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT, faktura ta nie zawiera pomyłek. Za pomyłkę w rozumieniu wspomnianych przepisów nie może być bowiem uznana okoliczność wystawienia przez spółkę faktury w sposób odmienny od prośby wystosowanej w tym zakresie przez nabywcę towarów.

Mając na względzie poczynione wyżej uwagi uznać należy, iż tzw. _ korekta do zera _ poprawnej faktury oraz wystawienie w jej miejsce dwóch nowych faktur (dotyczących dostawy towarów oraz usługi transportowej) będzie działaniem wadliwym z punktu widzenia ustawy o VAT.

Wadliwe wystawienie faktury może skutkować odpowiedzialnością na gruncie przepisów karnoskarbowych. Zgodnie bowiem z art. 62 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia, wystawia je w sposób wadliwy (czyli np. niezgodnie z przepisami ustawy o VAT lub rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy) albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych.

Z kolei, w myśl z § 2 tego artykułu, kto fakturę lub rachunek, określone w § 1, wystawia w sposób nierzetelny (np. faktura jest dokumentem pustym - nie dokumentuje żadnej transakcji) albo takim dokumentem posługuje się, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. Natomiast zgodnie z § 5, w wypadku mniejszej wagi, sprawca ww. czynów zabronionych podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.