Obowiązek dokumentacyjny może budzić wątpliwości

Zasadniczym instrumentem służącym podatnikowi do budowy argumentacji broniącej, stosowanego przez niego, poziomu cen transferowych, jest dokumentacja podatkowa. Równocześnie, uregulowana w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej jako ustawa o PDOP), dokumentacja, pozwala na wyłączenie sankcji, jakie ustawodawca wiąże z niespełnieniem obowiązku jej przedłożenia organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej.

Wejście w życie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 roku w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz.U. z 2009 r. Nr 160, poz. 1268), uzależnia ponadto skorzystanie przez przedsiębiorców z preferencji, o której mowa w § 4 ust. 4 tegoż rozporządzenia, od przedstawienia kontrolującym szczególnej dokumentacji podatkowej.

W praktyce określenie zakresu obowiązku dokumentacyjnego jest jednak jedną z najbardziej problematycznych kwestii związanych z zagadnieniem _ transfer pricing. _Niemalże od początku obowiązywania art. 9a ustawy o PDOP - zarówno przedstawiciele doktryny, jak i praktycy - zwracali uwagę na możliwość różnorakiej interpretacji treści tego przepisu, co w konsekwencji utrudniało należyte wywiązanie się z nałożonego na podatników obowiązku. Art. 9a ustawy o PDOP stanowi bowiem, iż konieczność opracowania dokumentacji cen transferowych obejmuje - obok transakcji, w związku z którymi zapłata należności z nich wynikających, dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów z tzw. rajów podatkowych - transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota lub jej równowartość wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

• 100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego,
  • 30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych,
  • 50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

W świetle takiej redakcji wskazanego powyżej przepisu kwestią zasadniczą było rozstrzygnięcie, czy o obowiązku sporządzenia dokumentacji decyduje wyłącznie wartość danej, pojedynczej transakcji, czy też być może znaczenie ma łączna kwota wszystkich transakcji zawartych z określonym kontrahentem powiązanym.

Wskazana powyżej wątpliwość skutkowała tym, iż w praktyce podatników funkcjonowały - niejednokrotnie prowadzące do diametralnie różnych rezultatów - koncepcje weryfikacji ciążącego na nich obowiązku dokumentacyjnego.

Pobierz dokumenty niezbędne do prowadzenia firmy Dodaj wykresy do Twojej strony internetowej

Interesująca w tym kontekście jest interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowego w Warszawie z 25.02.2011 r. (sygn. IPPB5/423-67/11-4/MB). Wynika z niej bowiem, iż wyznaczenie zakresu obowiązku dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi jedynie w oparciu o kwotę danej, pojedynczej transakcji, jest stanowiskiem nieuprawnionym w świetle obowiązujących przepisów.

Jak podkreśla organ podatkowy, metoda odrębnego ustalania ceny za poszczególne transakcje i przyjęcie tego właśnie kryterium przy wyznaczeniu liczby koniecznych do opracowania dokumentacji podatkowych stoi w sprzeczności z _ ratio legis _ tej instytucji. Praktyka ta stwarza bowiem możliwość _ przerzucania _ części ceny z jednej transakcji na inną, co w rezultacie umożliwia obejście obowiązku dokumentacyjnego. Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, iż to, czy ceny w danych transakcjach będą ustalone odrębnie dla każdej z nich, czy też kontrahenci ustalą dla nich jedną wspólną cenę, będzie - z punktu widzenia praktycznego i ekonomicznego - nieistotne.

Opisana interpretacja wpisuje się w kierunek wykładni nakreślony w ubiegłym roku w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2010 r. (sygn. III SA/Wa 2132/09 i III SA/Wa 2133/09), w których wskazano, iż decydujące znaczenie dla określenia zakresu obowiązku dokumentacyjnego ma łączna wartość transakcji z danym podmiotem w roku podatkowym. Jeśli przekracza ona ustawowy próg, wówczas wszystkie transakcje z danym kontrahentem powiązanym podlegać będą udokumentowaniu, nawet jeżeli wartość każdej z tych transakcji odrębnie nie przewyższa ustawowego progu.

W kontekście interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowego w Warszawie w dniu 25.02.2011 r. warto jednakże odnotować jeszcze jedną istotną kwestię. W ocenie organu podatkowego, jeśli wśród transakcji z danym podmiotem powiązanym są transakcje, których przedmiotem są usługi, sprzedaż lub udostępnienie wartości niematerialnych i prawnych, wówczas wystarczy, iż ich łączna wartość w roku przekroczy równowartość 30.000 EURO, a wszystkie transakcje z danym podmiotem powiązanym podlegać będą udokumentowaniu.

Taki pogląd oznacza w praktyce, że:

• w przypadku gdy występuje kilka transakcji z tym samym podmiotem powiązanym, a transakcje te dotyczą różnych świadczeń, dla których określono różne ceny, to wartość tych poszczególnych świadczeń podlega sumowaniu,
  • w sytuacji, w której podatnik wśród szeregu transakcji z powiązanym kontrahentem, zawarł również takie, których przedmiotem są usługi, sprzedaż lub udostępnienie wartości niematerialnych i prawnych, wówczas właściwym progiem będzie każdorazowo próg 30.000 EURO, niezależnie od rodzaju pozostałych zdarzeń gospodarczych.

Mając na uwadze opisany powyżej sposób interpretacji art. 9a ustawy o PDOP przez sądy i organy podatkowe, warto - określając zakres obowiązku dokumentacyjnego - uwzględniać zatem łączną wartość transakcji zawartych z danym kontrahentem w roku podatkowym. W przypadku stosowania dotychczas odmiennych kryteriów, zalecana byłaby ponowna weryfikacja transakcji wymagających opracowania dokumentacji cen transferowych.