Bezumowne korzystanie ze sprzętu a skutki w VAT

Wynajmujący wskutek opóźnień w zapłacie należności wypowiedział umowę najmu. W wypowiedzeniu umowy zażądał zwrotu sprzętu, oraz zapłaty czynszów należnych na podstawie wymagalnych faktur VAT, w terminie 7 dni licząc od dnia otrzymania wypowiedzenia. W wypowiedzeniu wskazał również, że w przypadku niezwrócenia sprzętu we wskazanym terminie wynajmujący obciąży najemce wynagrodzeniem za bezumowne korzystanie ze sprzętu, a w ostateczności - po bezskutecznym upływie 30 dni licząc do daty wypowiedzenia umowy najmu - zastrzega sobie prawo do obciążenia najemcy wartością niezwróconego sprzętu zgodnie z zapisami umowy najmu.

W tym zakresie powołał się na Ogólne Warunki Handlowe (OWH) stanowiące integralną część umowy najmu, z których wynika, że jeżeli klient nie wykona zobowiązania do zapłaty ceny/czynszu, wynajmujący może odstąpić od umowy, żądać zwrotu sprzętu, zwrotu poniesionych kosztów i zapłaty odszkodowania.

Załóżmy, że najemca nie zwrócił sprzętu w wyznaczonym czasie. W związku z powyższym wynajmujący zamierza obciążyć kontrahenta zgodnie z przesłanym wypowiedzeniem umowy kwotą za bezumowne korzystanie ze sprzętu. Czy przedmiotowe obciążenie za bezumowne korzystanie ze sprzętu powinno zostać opodatkowana na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Otóż powołując się na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zatem w analizowanym przypadku należy określić, co należy rozumieć pod pojęciem świadczenia usługi za wynagrodzeniem na terytorium kraju. Zgodnie z literalnym brzmieniem powołanych przepisów prawa podatkowego, świadczenie (czyli usługa) to każda czynność opodatkowana na terytorium kraju, która nie stanowi dostawy towarów i jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, z wyjątkiem tych przypadków, które są wprost zwolnione (wyłączone) z opodatkowania. Z powyższego wynika, że ustawodawca przyjął bardzo szeroką definicję świadczenia. Jednakże należy zaznaczyć, iż aby daną czynność uznać za świadczenie usługi należy określić wzajemny stosunek cywilnoprawny łączący obie strony umowy.

W tym zakresie świadczeniodawca powinien za ściśle określonym wynagrodzeniem świadczyć określony typ usługi (przedmiot świadczenia) na rzecz konkretnego biorcy. Tym samym zaistnienie świadczenia wymaga zaangażowania przynajmniej dwóch stron transakcji połączonych ze sobą określoną relacją: usługodawcy i usługobiorcy. Nie można mówić o świadczeniu (w rozumieniu przepisu ustawy o VAT), jeśli jest tylko jedna strona (wykonawca), a brak jest drugiej strony świadczenia (odbiorcy). W następstwie tego nie można mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Podobnie gdy następuje jedynie przepływ środków pieniężnych.

W przedstawionym stanie faktycznym wynajmujący zażądał od kontrahenta zwrotu sprzętu w terminie 7 dni od dnia otrzymania pisma wypowiadającego umowę najmu. Przy czym najemca przedmiotowego sprzętu nie zwrócił. Powstaje zatem wątpliwość czy obciążenie za bezumowne korzystanie ze sprzętu należy uznać za wynagrodzenie za świadczenie usługi (opodatkowane na gruncie powołanej ustawy) czy jednostronne obciążenie w formie rekompensaty, odszkodowania (transakcja neutralna podatkowo).

KALKULATOR ODSETEK

Zdaniem autora istnieją przesłanki aby przedmiotowe obciążenie uznać za formę odszkodowania/rekompensaty. Po pierwsze wynajmujący zażądał od kontrahenta zwrotu sprzętu w ustalonym terminie. Po drugie nałożył na najemcę sankcję (charakterystyczną dla formy odszkodowania) jeśli podmiot ten nie zwróci sprzętu w określonym czasie po wypowiedzeniu umowy. W tym zakresie nie można twierdzić, iż obie strony porozumiały się co do możliwości dalszego korzystania ze sprzętu (bez zawarcia umowy).

Przedmiotowe wypowiedzenie umowy wraz z nałożeniem na najemcę określonych kar (przewidzianych _ de facto _ w umowie najmu) stanowi czynność jednostronną (wystosowaną jedynie przez wynajmującego). W konsekwencji nie istnieje między wynajmującym a najemcą żaden stosunek prawny (nawet dorozumiany), w ramach którego spełnione byłoby świadczenia wzajemne [czyt. świadczenie usługi w zamian za ustalone wynagrodzenie]. Inaczej należałoby interpretować bezumowne korzystanie ze sprzętu, w sytuacji gdy strony zawarłyby porozumienie na mocy którego, Spółka zobowiązałaby się przez określony czas udostępnić sprzęt najemcy (zgodziłaby się na przetrzymanie sprzętu), a ten zobowiązałby się zapłacić ustalone wynagrodzenie.

W podobnych sprawach analogicznie wypowiadają się sądy administracyjne. Dla przykładu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 22 kwietnia 2010 r. (sygn. I SA/Kr 388/10): _ „kwestia podlegania odszkodowania za bezumowne korzystanie z rzeczy podatkowi od towarów i usług zależy w każdym przypadku od konkretnych okoliczności sprawy. Niezbędne jest ustalenie, czy między stronami istnieje jakiś jawny lub domniemany stosunek prawny, w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne”. _ Oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 24 lipca 2007 r. (sygn. I SA/Gd 71/07): _ „W omawianej zaś sytuacji brak jest konsensusu stron co skutkuje brakiem zobowiązania po stronie "A" Zakładu Budżetowego do wynajęcia lokalu. Właściciel lokalu wyraźnie i jednoznacznie wyraził swą wolę rozwiązania umowy i wystąpił z roszczeniem o zwrot zajmowanego lokalu. Tym samym stosunek najmu, jako skutecznie rozwiązany, ustał. Nie można zatem w takim wypadku mówić o świadczeniu usługi przez "A" Zakład
Budżetowy. Do przedłużenia umowy najmu nie wystarczy samo używanie rzeczy przez byłego najemcę, lecz niezbędne jest, by używanie to odbywało się za wyraźną lub chociażby dorozumianą zgodą wynajmującego”. _

Zatem zdaniem autora przedmiotowe obciążenie jako forma odszkodowania/rekompensaty stanowi dla wynajmującego transakcję neutralną podatkowo. Czynność powinna zostać udokumentowana w drodze wystawienia dowolnego dokumentu księgowego (np. za pomocą noty obciążeniowej).