Nowy warunek uniknięcia odpowiedzialności karnej skarbowej. Czynny żal to za mało?

Zgodnie z art. 16 § 1 KKS „nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe sprawca, który po popełnieniu czynu zabronionego zawiadomił o tym organ powołany do ścigania, ujawniając istotne okoliczności tego czynu, w szczególności osoby współdziałające w jego popełnieniu”.

Powyższy przepis daje możliwość uniknięcia odpowiedzialności za popełnione przestępstwo, czy wykroczenie skarbowe, po spełnieniu dwóch warunków.

- Po pierwsze sprawca zawiadomił organy ścigania o popełnionym przestępstwie lub wykroczeniu skarbowym.

Po drugie ujawnił istotne okoliczności tego czynu (w tym też wskazał osoby współdziałające w jego popełnieniu), oraz zapłacona została uszczuplona należność w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ.

To ten drugi z wymienionych warunków zaczął ostatnio budzić kontrowersje.

Zgodnie z KKS zapłata uszczuplonego podatku, którego dotyczy czynny żal, powinna nastąpić w terminie wyznaczonym przez organ. Tym samym, czas pomiędzy złożeniem czynnego żalu, a terminem wyznaczonym przez organ daje dodatkową przestrzeń na dokonanie płatności.

Do tej pory, przyjmowało się, że jeśli organ nie wyznaczył terminu na uiszczenie należności, podatnik korzystał z ochrony przed karalnością, nawet jeśli jeszcze nie zapłacił uszczuplonego podatku.

Powyższe rozumienie próbuje przełamać jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 kwietnia 2019 r. (sygn. akt III SA/Wa 1799/18) – w sprawie, w której można mówić o podwójnym nadużyciu prawa przez organy podatkowe.

W pierwszej kolejności, organy instrumentalnie wszczęły (oczywiście następnie umorzone) postępowanie karne skarbowe, w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia i umożliwienia sobie wydania decyzji podatkowej, w sytuacji kiedy podatnik powinien korzystać już z pewności (niepodważalności) swoich rozliczeń ze względu na upływ czasu.

Postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte, pomimo tego, że wszystkie osoby odpowiedzialne za prowadzenie spraw podatnika złożyły uprzednio czynny żal, a w konsekwencji, z mocy samego prawa, nie podlegają karze, co wyłącza możliwość wszczęcia i prowadzenia postępowania karnego skarbowego.

W drugiej kolejności, takie działanie zostało zaakceptowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, który stwierdził, m.in. że śledztwo można było wszcząć, mimo że został złożony czynny żal, a należało je umorzyć dopiero wtedy, gdy na wezwanie organu uiszczona została uszczuplona należność.

Innymi słowy, WSA przyjął, że czynny żal nie wywołuje skutku w postaci uniemożliwienia wszczęcia postępowania karnego skarbowego do momentu uiszczenia uszczuplonej należności. Takie podejście jest wprost sprzeczne z przepisami KKS i poglądami przedstawicieli nauki prawa karnego.

W praktyce więc, podatnicy mogą dalej wykorzystywać możliwość złożenia czynnego żalu w celu zmniejszenia ryzyka karalności. Niemniej, należy brać pod uwagę zaostrzającą się linię stosowania przepisów KKS – zarówno przez organy, zapowiadające wzmożone działania w celu pociągania podatników do odpowiedzialności karnej skarbowej, jak i sądy które, tak jak w powyższej sprawie, pozwalają na instrumentalne wykorzystywanie przepisów KKS przez organy oraz interpretują do tej pory klarowne przepisy na niekorzyść podatników.

Powyższy wyrok jest nieprawomocny i podlega dalszemu zaskarżeniu.

Należy zwrócić uwagę na przypadki, gdy czynny żal może być nieskuteczny. Chodzi mianowicie o sytuacje, gdy zawiadomienie zostało złożone m.in. w czasie, kiedy organ ścigania miał już wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego. Powołując się na tę przesłankę organy niekiedy kwestionują skuteczność czynnego żalu, jeśli podatnik nie wykonał określonego obowiązku w przewidzianym przez ustawę terminie – co może dotyczyć np. złożenia deklaracji podatkowej czy Jednolitego Pliku Kontrolnego.

Wiadomość o niedopełnieniu powyższego obowiązku jest bowiem wyraźnie udokumentowana w wewnętrznym systemie organów podatkowych (np. POLTAX) – już w momencie przekroczenia terminu przez podatnika.

Kluczowe dla podatników jest więc, czy faktycznie organ nie miał możliwości ustalenia, czy zostało popełnione przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe i dopiero dzięki czynnemu żalowi podatnika organ mógł uzyskać wiedzę o przestępstwie.

Bartosz Czerwinski | Manager / Adwokat | Tax Controversy
EY Doradztwo Podatkowe Krupa sp. k.