Dostawa towaru dla kontrahenta z UE gdy nie następuje jego wywóz

Załóżmy, że spółka XYZ zamierza zakupić maszynę produkcyjną od polskiego dostawcy i następnie sprzedać podmiotowi z innego państwa członkowskiego (maszyna nie wyjedzie z Polski). Przedmiotowa maszyna będzie wykorzystywana w Spółce XYZ w celu produkcji towarów dla wyżej wymienionego kontrahenta unijnego. Po zakończeniu produkcji zostanie wywieziona z terytorium Polski. Na dzień dzisiejszy polski podatnik nie jest w stanie określić kiedy faktycznie wywóz nastąpi. Jak sprzedawca powinien postąpić? Wystawić fakturę z preferencyjną 0 proc. stawką podatku VAT, czy też transakcję opodatkować jak sprzedaż krajową (23 proc.)?

Odpowiedź na powyższe pytanie jest dość trudna. W pierwszej kolejności wskazać należy bowiem, że opodatkowaniu VAT podlega zarówno odpłatna dostawa towarów na terytorium Polski jak i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przy czym tylko jedna z nich korzysta z preferencyjnej stawki podatku.

Przez dostawę towarów na terytorium Polski rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 (czyli sprzedaży/darowizny, zamiany irp.) na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska.

Zatem, aby mówić o transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów co do zasady muszą zostać spełnione kumulatywnie następujące warunki:

• powinna nastąpić dostawa towarów, czyli przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel;
  • towar powinien zostać przemieszczony z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej w ramach tej dostawy;
  • dostawa towarów powinna być dokonana na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego państwa członkowskiego Unii.

Powyższe wynika również z analizy przepisów określających miejsce dostawy towarów. Krajem opodatkowania sprzedaży towarów wysyłanych lub transportowanych (tj. dla których następuje przemieszczenie z terytorium Polski) jest przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Natomiast krajem opodatkowania towarów niewysyłanych ani nietransportowanych (tj. dla których przemieszczenie nie występuje) miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o VAT).

[ ( http://static1.money.pl/i/h/228/t84708.jpg ) ] (http://msp.money.pl/wiadomosci/podatki/artykul/kiedy;nie;trzeba;placic;podatku;vat,5,0,823045.html) Kiedy nie trzeba płacić podatku VAT?
Podobnie twierdzą sądy administracyjne. Przykładowo, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 4 lutego 2010 r. I SA/Ol 17/10 podał, że: _ W ocenie Sądu orzekającego, słusznie organ wskazał na brak bezpośredniego związku przyczynowo–skutkowego pomiędzy dostawą a wywozem towarów. W przedstawionym przez wnioskodawcę stanie sprawy, wywóz towarów był jedynie rezultatem dyspozycji kontrahenta o przemieszczeniu należącego do niego towaru. Brak wywozu towarów w bezpośrednim następstwie sprzedaży decydował zaś o braku podstaw do uznania czynności za wewnątrzwspólnotowe dostawy bądź eksport towarów w świetle odpowiednio art. 13 ust. 1 i art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji również o braku podstaw do dokonania stosownych korekt wystawionych uprzednio faktur, dokumentujących sprzedaż krajową. _

Tym samym, zdaniem autora skoro w ramach przedmiotowej dostawy towarów nie nastąpi przemieszczenie towaru (maszyna będzie przez Spółkę XYZ dalej wykorzystywana na terytorium kraju), należy uznać, iż Podatnik dokona dostawy towarów niewysyłanych i nie transportowanych, co w konsekwencji powoduje konieczność opodatkowania tej transakcji na terytorium kraju wg właściwej stawki podatku VAT (tut. 23 %).*_ _*

W tym miejscu warto jednak zasygnalizować, iż część sądów administracyjnych w podobnych sprawach przyjmuje odmienne stanowisko, uznając tego typu transakcje jednak za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Przy czym nie od razu, ale z chwilą późniejszego dokonania przemieszczenia (sąd uznaje, iż pierwotnie nie ma podstaw do zastosowania preferencji podatkowej [i czynność należy opodatkować wg stawki obowiązującej w kraju], a następnie po spełnieniu wszystkich warunków – czyli wywozu skorygować pierwotne rozliczenia). Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 5.04.2011 r. (sygn. I FSK 640/10) czy WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 23.02.2011 r. (sygn. I SA/Wr 1495/10) podał, że[1]: _ Z powyższego należy wywieść, że zarówno ustawodawca wspólnotowy, jak i krajowy nie formułuje żadnego dodatkowego warunku, od którego spełnienia uzależniałby kwalifikację danej transakcji jako eksportu towarów. Takim warunkiem nie jest zatem przyjęta niejako w domyśle (bo nie wypowiedziana wyraźnie w treści interpretacji)
przesłanka, że wywóz towarów powinien nastąpić bezpośrednio po jego dostawie. A zatem odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że strona skarżąca dokonała dostawy towarów na rzecz kontrahenta rosyjskiego, jednakże wywóz przez nią towarów nastąpił w terminie późniejszym, co zostało udokumentowane dokumentem wywozu. Zatem z eksportem towarów mamy do czynienia w momencie spełnienia wszystkich wspomnianych wyżej przesłanek. _

[ ( http://static1.money.pl/i/h/99/t115555.jpg ) ] (http://msp.money.pl/ksiegowosc-internetowa/artykul/jakie;sa;zasady;odliczania;podatku;vat,43,0,813099.html) Jakie są zasady odliczania podatku VAT
Choć, zdaniem autora, wyżej wymieniony pogląd nie jest do końca słuszny (bowiem opiera się jedynie o wykładnię zasad podatku od wartości dodanej, i _ de facto _ oczekiwania na spełnienie warunków co do których możliwe jest uznanie dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport towarów), to jednak możliwy jest do obrony. Niemniej uwzględniając w analizowanej sytuacji rozbieżną linię orzeczniczą trzeba liczyć się z postępowaniem administracyjnym, które wcale nie musi zakończyć się na pozytywnie dla podatnika._ _

W opinii autora, można zoptymalizować przedmiotową transakcję na gruncie przepisów ustawy o VAT. Otóż, w sytuacji gdy strony umówią się[2], że przedmiotowa dostawa maszyny nastąpi w późniejszym okresie, a podatnik (tut. Spółka XYZ) obecnie otrzyma zapłatę za przyszłą skonkretyzowaną dostawę towaru (maszyny), istnieje możliwość skorzystania z instytucji zaliczki/przedpłaty.

Otóż, jak czytamy w § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur, w przypadku, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy, podatnik może wystawić fakturę potwierdzającą otrzymanie całości lub części ceny. Jeśli taką fakturę dokumentującą wpłatę zaliczki[3] podatnik wystawi, zobowiązany będzie również rozpoznać obowiązek podatkowy (z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny – art. 20 ust. 3 ustawy o VAT).

[ ( http://static1.money.pl/i/h/36/t25636.jpg ) ] (http://msp.money.pl/wiadomosci/podatki/artykul/chca;przyspieszyc;zwrot;nadplaconego;vat,102,0,788838.html) Chcą przyspieszyć zwrot nadpłaconego VAT
Co więcej, w sytuacji gdy Spółka XYZ udokumentuje przedmiotową transakcję za pomocą faktury VAT będzie również uprawniona do zastosowania 0-proc. stawki podatku VAT (pomimo, iż nie będzie posiadać dowodów potwierdzających wywóz towarów). Powyższe potwierdzają również organy podatkowe. Dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu w decyzji z dnia 12 stycznia 2006 r. (sygn. PP-I-005/446/AD/05) podał: _ Choć nie wynika to bezpośrednio z przepisów prawa podatkowego, dla wystawionych faktur __ zaliczkowych stosuje się 0-proc. stawkę podatku VAT, tak jak dla opodatkowania WDT. _Spółka transakcję wykaże z chwilą powstania obowiązku podatkowego jako dostawę wewnątrzwspólnotową w deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej VAT-UE. W przypadku otrzymania zaliczki obejmującą 100 proc. wartości wynagrodzenia należnego Spółka XYZ nie będzie również zobowiązana do wystawienia tzw. faktury końcowej, co potwierdza § 10 ust. 6 powołanego rozporządzenia wykonawczego.

Natomiast, w przypadku gdy Spółka XYZ nie udokumentuje przedmiotowej transakcji za pomocą faktury VAT (dokumentującej wpłatę zaliczki/przedpłaty) nie będzie zobowiązana do jej wykazania do czasu realizacji dostawy towaru.

[1] Wyrok dotyczył eksportu towarów, przy czym rozważania te można również odczytywać w kontekście wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

[2] W tym zakresie wskazane jest zawarcie umowy określającej prawa i obowiązki obu stron transakcji.

[3] Także obejmującą 100% kwoty należnego wynagrodzenia